شما نمی‌توانید موارد درون زباله‌دان را ویرایش کنید. مورد را به بیرون از زباله‌دان منتقل و سپس آن را ویرایش کنید.

تصمیم گیری متمرکز
تدوین دستورالعمل‌ها
فرهنگ سازمانی
مشارکت مشتری (‌مشتری جزئی از سازمان باشد )(Ahadi ، ۲۰۰۴).
بستانچی، عوامل موفقیت BPRرا اینگونه بیان می کند:
مدیریت رده بالاى پشتیبان و متولى (با مشارکت قوی و پایدار)
اولویت‌بندى یا رتبه‌بندى استراتژیک (در مسیر و منطبق با اهداف استراتژیک شرکت)
مقید کردن کسب و کار به تغییرات مداوم (همراه با اهداف قابل سنجش)
متدولوژى اثبات شده (که دربرگیرنده‌ى چشم‌اندازی برای فرآیندها باشد)

مدیریت تغییر مؤثر (با فرهنگ تغییر شکل ماهرانه)
خط مالکیت (مالکیت و پاسخگویی)
ترکیب گروه مهندسى مجدد (هم در همدلى و یکرنگى و هم در دانش) (بستانچی، ۲۰۰۷).
۲-۱۴عوامل بحرانی موفقیت برنامه‌های مهندسی مجدد
۱- درک مهندسی مجدد و مفاهیم آن
۲- تدوین رویکرد مدیریت مبتنی بر فرایند
۳- معیارها و شاخص‌های اندازه‌گیری پیوسته عملکرد
۴- تجربه مدیریت تحول و فراهم ساختن مرکز پشتیبانی
۵- اداره و هدایت کردن پروژه‌های مهندسی مجدد بر اساس نتایج
۲-۱۵موانع سر راه تلاش‌های مهندسی مجدد
این موانع را به طور کلی در چهار گروه زیر می‌توان طبقه‌بندی کرد:
۱- موانع فرهنگی
۲- موانع سازمانی و آئین‌نامه‌ای
۳- موانع تکنولوژیکی
۴- موانع قانونی (بحرینی، ۲۰۰۶).
۲-۱۶چالش‌ها و مخاطرات وموانع مهندسی مجدد
مهندسی مجدد مشکلات مخصوص به خود را دارد که به برخی از آن‌ها اشاره می کنیم.
۲-۱۶-۱ شکست
۵۰ تا ۸۰ درصد پروژه‌های مهندسی مجدد با شکست مواجه می‌شوند (همر و چمپی، ۱۳۷۵). عوامل نه‌گانه‌ی شکست بر اساس شدت آنها توسط گروورو همکاران به شرح زیر مشخص شده است ‌:
مدیریت تغییر
قابلیت و شایستگی فنی^[۱۲۷]
طرح‌ریزی استراتژیک
چارچوب زمانی
پشتیبانی و حمایت مدیریت
منابع انسانی
توصیف فرایند^[۱۲۸]
مدیریت پروژه
طرح‌ریزی تاکتیکی^[۱۲۹]
آلتینکمرو همکاران با بررسی ادبیات موضوع به روش تحلیل محتوا دریافتند اغلب شکست‌های پروژه‌هایBPRرا می‌توان ناشی ازگسترش بیش‌از حد^[۱۳۰]، نقص‌ها و اشتباهات متدولوژیکی، نادیده گرفتن جنبه‌ی‌انسانی و اجرای غلط^[۱۳۱] دانست تا اینکه خود مفهوم نقصی داشته باشد.ساتکلیف^[۱۳۲]، زئیری^[۱۳۳]، گرانت^[۱۳۴] کرو^[۱۳۵]، رلفز^[۱۳۶]، کواک^[۱۳۷] و کیم^[۱۳۸]دلایل زیر را برای شکست بر شمرده‌اند:
ابزارهای ناکافی برای پیاده‌کنندگان و کاربران
انتظار بیش از حد از نتایج مهندسی مجدد
انجام ابتکار عمل ها در انزوا و جدایی
اهداف اشتباه و ناهمراستا با استراتژی
تأمین نیروی^[۱۳۹] ناکافی و نامناسب
تعریف غیر شفاف از پروژه‌ی مهندسی مجدد
توجه ناکافی به مسایل مورد توجه ونگرانی‌های^[۱۴۰]کارمندان
دشواری همکاری میان وظیفه‌ای
شکست درنظرگرفتن سیاست‌های مهندسی مجدد

متوسطه

محمد عوفی

علمی

۱۳۲۴

ابراهیم بوذری

۵۶

میزان الانشاء

ابتدایی

سیدمهدی اعتماد ناطقی

کتابخانه علمیه

۱۳۴۶

طاهربن عبدالرحمن خوشنویس تبریزی(نستعلیق)

۶۴

مصور، جدول

مخصوص سال سوم و چهارم مدارس ابتدایی

۵۷

وسیط الحساب

راهنمایی آموزشی

عبدالغفار بن علی محمد اصفهانی

ندارد

۱۳۱۸

محمد درجزینی همدانی (نستعلیق)

۴۰۸

مصور

نزدیک به فهم شاگردان مبتدی

فصل چهارم:
تجزیه و تحلیل داده‏ها و بیان نتایج حاصل از تحقیق
۴-۱- مقدمه
در پژوهش های کمی، پس از جمع آوری داده ها از گروه نمونه، براساس آزمون های آماری، استنباط هایی صورت می گیرد. دقت و صحت این استنباط ها دردرجه ی اول مربوط به روش نمونه گیری است. با بهره گرفتن از یک روش نمونه گیری مناسب، افرادی که معرف جامعه باشند، انتخاب می شوند. مورد دیگری که رعایت آن لازم است تا بتوان به استنباط های آماری صحیح دست یافت، انتخاب آزمون آماری مناسب با توجه به متغیرها و مقیاس های اندازه گیری است (مصاحبی، ۱۳۸۱). در این پژوهش به منظور بررسی داده های جمع آوری شده ،ترسیم نمودارها ، تعیین فراوانی ها و پاسخگویی به سؤالات پژوهش از نرم افزار excel استفاده شده است.
۴-۲- بررسی کتابهای مورد مطالعه
برای بررسی کتابهای درسی چاپ سنگی دارالفنون که در کتابخانه آستان قدس رضوی موجود می باشد، ابتدا به فهرست این کتب در کتابخانه آستان قدس رضوی مراجعه و سپس کتابهای درسی موجود در این کتابخانه که در دارالفنون تدریس می گردید جدا و مورد بررسی قرار گرفت.

در مجموع ۵۷ کتاب درسی دارالفنون در کتابخانه آستان قدس رضوی موجود بود که یک به یک بررسی و مشخصات و ویژگیهای هرکدام تشریح گردید.
۴-۲-۱- اساس جمشیدی (علوم فیزیکی و طبیعی)
در صفحه اول با دعا و ستایش پروردگار و صلوات و سلام بر پیامبر خاتم، دلیل نوشتن کتاب و اهمیت آن را شرح داده است. که در زمان سلطان احمدشاه نوشته شده است. و این کتاب مشتمل بر علوم طبیعی و تاریخ طبیعی و وجوب اجتناب و احتیاط از منافیات حفظ صحه و در واقع این کتاب شش علم معتبر را دارد از حیوان شناسی و فیزیک و شیمی و گیاه شناسی و احجار و حفظ الصحه به اندازه فهم اطفال مدارس ابتدایی. در صفحات آخر فهرست کتاب آمده است و نوشته آخر آن این است: (تمت الکتاب) (بید اقل الناس محمدابراهیم) قوام الکتاب

دوره تحصیلی: علوم راهنمایی
نویسنده: اقاخان سرتیپ کریم
چاپخانه: مطبعه مشهدی خداداد (صادقی)
تاریخ چاپ: ۱۳۳۲
کاتب: محمد ابراهیم (قوام الکتاب) (نستعلیق)
ابعاد: ۲۰* ۱۳ (۲۷۰ ص)

۲-۱-۶-۵) عدم توافق در مورد اصول حسابداری
عدم توافق، اختلافاتی است که در سطح تصمیمگیری رخ می دهد و شامل اختلاف در مورد رویه ها یا اصول حسابداری و افشا در صورتهای مالی می شود. پژوهشهای تجربی نشان می دهد که صاحبکارانی که حسابرسانشان را بعد از عدم توافق تغییر می دهند، عملکرد آنها از نظر سودآوری ضعیفتر، بدهی های آنها بیشتر، میزان داراییهای جاری آنها کمتر و عملکرد قیمت سهام آنها از سایر شرکتهای موجود در همان صنعت و شرکتهایی که حسابرسان خود را بدون وجود عدم توافق تغییر می دهند، ضعیفتر است(دالیوال و همکاران، ۱۹۹۳). احتمال این که موسسه های حسابرسی بزرگ با صاحبکاران خود اختلاف نظر داشته باشند، بیشتر است. احتمال این که این موسسه ها پس از عدم توافق ، حسابرس جانشین باشند، نیز بسیار کم است(تورنر و همکاران، ۲۰۰۵).
۲-۱-۶-۶) اتکا نکردن به مدیریت
زمانی که حسابرس نتواند به اطلاعات ارائه شده توسط مدیریت اتکا کند . شک و تردید در مورد صداقت مدیریت و تمامیت صورتهای مالی افزایش می‌یابد. همچنین باعث مطرح شدن سوالات جدی در مورد انجام نشدن درست مسئولیت همچینن باعث مطرح نشدن درست مسئولیت کمیته حسابرسی می شود. از این رو، حسابرسان ممکن است دریابند که اطلاعات نادرست یا گمراه کننده به آنها ارائه شده است یا دریابند که برخی از اطلاعات به آنان ارائه نشده است(تورنر و همکاران، ۲۰۰۵).
۲-۱-۶-۷) اظهارنظر مشروط
مدیران به دو دلیل سعی می کنند که از ارائه اظهارنظر مشروط توسط حسابرسان جلوگیری کنند: ۱) تاثیر آن بر روی قیمت بازار سهام عادی شرکت و ۲) تایر آن بر روی پاداش مدیریت . اگر الف) اظهارنظر مشروط باعث کاهش قیمت اوراق بهادار و پاداش مدیریت شود و ب) انتخاب حسابرس تحت کنترل مدیریت باشد. در این صورت ، انتظار می رود که بعد از دریافت اظهارنظر مشروط، حسابرس تغییر کند(چو و رایس، ۱۹۸۲). نتایج پژوهشهای چاو و رایس(۱۹۸۲) در این زمینه نشان داد که: ۱) شرکتها تمایل دارند پس از دریافت اظهارنظر مشروط ، حسابرسان خود را تغییر دهند. ۲) این شرکتها الزاماً به موسسه‌های حسابرسی که نسبت اظهارنظر مشروط آنها کمتر است، مراجعه نمی کنند. ۳) این شرکتها الزاماً بعد از تغییر حسابرس اظهارنظر مقبول دریافت نمی‌کنند(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).
۲-۱-۶-۸) افزایش دامنه حسابرسی
اگر محدودیت در رسیدگی وجود داشته باشد، ممکن است حسابرس تغییر کند، زیرا شرکت می خواهد از ریسک اضافی جلوگیری کند یا ممکن است حسابرس تغییر کند، زیرا شرکت می خواهد از ریسک اضافی جلوگیری کند یا ممکن است حسابرس از کار حسابرس از کار حسابرسی انصراف بدهد؛ زیرا می خواهد از مشاجره اضافی جلوگیری کند(ترنر و همکاران، ۲۰۰۵).
۲-۱-۶-۹) تغییرات مدیریت
زمانی که مدیریت تغییر می کند، مدیران اجرایی جدید می توانند به دلیل نارضایتی از کیفیت خدمات گذشته حسابرس قبلی، نارضایتی از هزینه حسابرسی یا وابستگی حسابرس قبلی به مدیریت سابق تقاضا کنند که حسابرس شرکت تغییر کند. مدیریت جدید ممکن است صرفاً به این دلیل که شرکت در جستجوی ایده های نوینی است که با رویه ها و سیاست های مدیریت پیشین ناسازگار است حسابرس جدیدی را انتخاب کند که با او در گذشته کارکرده است(شوارتز و منون، ۱۹۸۵).
۲-۱-۶-۱۰) اقدامات غیر قانونی
برخی از شرکتها حسابرسان خود را در دوره تقلب تغییر داده اند و در بیشتر این تغییرات یک موسسه حسابرسی کوچک جایگزین یک موسسه حسابرسی بزرگ شده است. حسابرسان ملزم هستند که اقدامات غیر قانونی بالقوه را به هیئت مدیره و کمیته حسابرسی گزارش کنند. لازم به ذکر است که طبق بخش ۲۵ استانداردهای حسابرسی ایران، حسابرس باید در برخی شرایط خاص و پس از مشاوره با مشاور حقوقی خود، موضوع را به مقامات ذی‌صلاح قانونی و اجرایی گزارش کند. با توجه به اینکه در این گونه موارد نوع اظهارنظر حسابرس مقبول نیست. صاحبکار برای پیشگیری از ارائه اظهارنظر غیر مقبول، حسابرس خود را تغییر می دهد. همچنین، در صورت خودداری صاحبکار از انجام اصلاحات لازم درباره موارد عدم رعایت ، حسابرس ممکن است از کار حسابرسی انصراف بدهد(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).

۲-۱-۶-۱۱) محدودیت منابع
در برخی موارد، حسابرسان به دلیل محدودیت در منابع لازم برای انجام حسابرسی ، از انجام کار حسابرسی انصراف داده اند. احتمالاً ، با افزایش حجم کار حسابرسان برای شرکتهایی که الزامات مربوط به استقرار کنترلهای داخلی کافی را با تاخیر اجرا کرده اند، این نوع انصرافها افزایش می‌یابد(ترنر و همکاران، ۲۰۰۵).
۱۲-۶-۱-۱۲) ورشکستگی
شرکتهای ورشکسته نباید بنا به دلایل زیر تصمیم به تغییر حسابرس گیرند(شوارتز و منون، ۱۹۸۵):
۱) اختلافات در مورد روش های حسابداری؛ مدیران شرکتهای ورشکسته روش های حسابداری را ترجیح می دهند که سود را بیشتر نشان دهد. ۲) نارضایتی از نوع اظهارنظر حسابرس؛ بدتر شدن وضع مالی صاحبکار ممکن است منجر به این شود که حسابرس به ارائه اظهارنظر مشروط اصرار ورزد. ۳)  نارضایتی از حسابرس به دلیل ناتوانی او در کشف ضعفهای با اهمیت در کنترلهای داخلی در حسابداری یا اشتباهات با اهمیت در سوابق شرکت، یافته های پژوهش شوارتز و منون (۱۹۸۵) نشان داد که شرکتهای ورشکسته نسبت به شرکتهای سالم تمایل بیشتری به تغییر حسابرس دارند.
۲-۱-۶-۱۳) ادغام
هم ادغام صاحبکاران و هم ادغام موسسه های حسابرسی، به تغییر حسابرس می‌ انجامد(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).
۲-۱-۶-۱۳-۱) ادغام صاحبکاران: 
برخی از شرکتها در نتیجه ادغام با شرکتهای دیگر، حسابرسان خود را تغییر می‌دهند. در این حالت ، فقط اگر حسابرس قبلی شرکت اطلاعاتی را افشا کند که در مورد سیستم گزارشگری مالی شرکت شک و تردید ایجاد کند، سرمایه گذاران باید از چنین تغییراتی نگران باشند. هاسکینز و ویلیامز (۱۹۸۸) نشان دادند که ادغام شرکتها، باعث شده است که: ۱) صاحبکاران، حسابرسان خود را از موسسه های حسابرسی کوچک به موسسه های بزرگ تغییر دهند؛ ۲) موسسه های حسابرسی که در یک صنعت خاص تخصص و فعالیت داشته اند، بیشترین نفع را از ادغام شرکتها نصیب خود کرده‌اند(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).
۲-۱-۶-۱۳-۲) ادغام موسسه های حسابرسی:
هلی و لیز (۱۹۸۶)در پژوهشی در مورد ادغام موسسه های حسابرسی بزرگ با موسسه های حسابرسی کوچک دریافتند که اگر صاحبکاران موسسه حسابرسی کوچک بتوانند از خدمات تخصصی موسسه حسابرسی بزرگ یا شهرت آن بهره مند شوند، موسسه حسابرسی بزرگ را به عنوان حسابرس خود حفظ می‌کنند. در غیر اینصورت ، به موسسه حسابرسی کوچکتری می‌پیوندند(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).
۲-۱-۶-۱۳-۴) رشد شرکت
صاحبکارانی که پی در پی واحدهای فرعی را خریداری می‌کنند، به بازارهای جدید راه می‌یابند، یا رشد بالایی را به دست می‌آورند، نیز می توانند قراردادهای جدیدی منعقد کنند؛ زیرا بخشهای جدید و مدیرانی جدید به آنها ملحق می‌شوند(ویلیامز، ۱۹۸۸).
۲-۱-۷) تاثیر تغییر حسابرس بر عملکرد شرکت
بررسی اجمالی دلایل تغییر حسابرس، که در بالا بدان پرداخته شد، گویای این است که تغییر حسابرس همیشه به مشابه چراغ قرمز نیست. بلکه باید آن را به عنوان چراغ زردی تصور کرد که نشان دهنده رویدادی است که باید قبل از قضاوت در مورد اهمیت آن، با دقت بیشتری تجزیه و تحلیل شود سرانجام ، ممکن است این تجزیه و تحلیل های اضافی نشان دهد که تغییر حسابرس، چراغ سبزی است که حکایت از رویداد مثبتی دارد که ناشی از وجود یک مدیر کنشگر است(فوسکو، ۲۰۰۶). از این رو، دیوید سان و همکاران (۲۰۰۶) با توجه به تاثیر تغییر حسابرس بر عملکرد شرکت، دلایل تغییر حسابرس را در سه طبقه قرار می‌دهند.
۱- تغییراتی که تاثیر مثبت بر عملکرد شرکت دارد: این نوع تغییر از تمایل مدیریت به بهبود عملیات شرکت سرچشمه می‌گیرد و علل زیربنایی آن عبارتند از:  تغییر در محیط قراردادی شرکت، به کار گماردن حسابرس اثر بخشتر ، نیاز به موسسه حسابرسی بزرگتر ، نیاز به موسسات حسابرسی چند ملیتی ، آگاهی بیشتر حسابرس جدید در مورد صنعت یا عملیات شرکت، نارضایتی از کیفیت حسابرسی( ناتوانی حسابرس در کشف مشکلات) ، رشد شرکت و غیره، زمانی که تغییر حسابرس براساس یکی از دلایل انجام می شود ، به طور کلی انتظار می رود که تغییر حسابرس به نفع سهامداران باشد(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).
۲- تغییراتی که تاثیر منفی بر عملکرد شرکت دارد؛ این نوع تغییر با هدف تحکیم جایگاه تیم مدیریتی سابق انجام می‌شود. در این حالت ، مدیریت ، موسسه حسابرسی با کیفیت پایین را انتخاب می‌کند. تا بتواند از الزامات گزارشگری ساده تر منتفع شد. حسابرسی با کیفیت پایین، کیفیت اطلاعات ارسالی به بازارهای مالی را کاهش می دهد و مدیریت امیدوار است که بتواند از افزایش اطلاعات نامتقارن به نفع خود استفاده کند. حسابرسی با کیفیت پایین، از طریق ایجاد تصویر بهتری از عملکرد مالی شرکت ، جایگاه مدیریت را مستحکم می کند. به بیانی دقیقتر، مدیران با افزایش سود گزارش شده و متورم کردن آن، احتمال برکناری خود را کاهش داده ، پاداش مبتنی بر سود خود را افزایش می‌دهند و مانع از فروش و ادغام شرکت به وسیله شرکتهای دیگر می‌شوند. این در حالی است که اگر حسابرسی با کیفیت بالاتری انجام شود، امکان دستکاری سود توسط مدیریت کاهش یافته و موقعیت مدیریت در معرض خطر قرار می‌گیرد. دلایل این نوع تغییر بیشتر عبارتند از: تحکیم جایگاه تیم مدیریت از طریق گزارش سود بیشتر ، افزایش در پاداش مبتنی بر سود مدیریت ، انجام حسابرسی با کیفیت پایین(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).
۳- تغییراتی که تاثیری بر عملکرد شرکت ندارند: در این نوع تغییر، هدف مدیریت از تغییر حسابرس ، دستکاری سود نیست. بلکه در این حالت ، تغییر حسابرس در زمانی انجام می شود که شرکتها و حسابرسان آنها قانوناً با یکدیگر توافق ندارند و این نبود توافق ناشی از روش های حسابداری محافظه کارانه ای است که حسابرسان ترجیح می‌دهند. در این موارد، مدیریت صرفاً الزامات گزارشگری را ترجیح می دهد که کمتر محافظه کارانه است و بنابر اعتقاد او عملکرد اقتصادی واقعی شرکت را بهتر منعکس می‌کند. از این رو، مدیریت موسسه حسابرسی را انتخاب می کند که خطرپذیر تر است(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).. تغییرات نوع دوم و سوم به خرید حسابرس موسوم هستند. خرید حسابرس به عمل تغییر حسابرس، به منظور دریافت یک اظهارنظر مطلوب در مورد یک رویه حسابداری یا در مورد صورتهای مالی اطلاق می شود(دیویدسون و همکاران، ۲۰۰۶). خرید حسابرس، معمولاً زمانی مشهود است که شرکت به صورت مکرر و پی در پی حسابرس خود را تغییر می‌دهد. در این موارد، شرکتها به حسابرسی رجوع می‌کنند که اخیراً تغییر داده اند. اغلب شرکتهای کوچک چنین کاری را انجام می‌دهند. لازم به ذکر است که تغییرات نوع سوم مساعدتر و متعادلتر از تغییرات نوع دوم هستند(ترنز و همکاران، ۲۰۰۵).
۲-۱-۸) الزامات افشاء در خصوص تغییر حسابرسان مستقل
افزایش الزامات با این هدف انجام می‌شود که محیط گزارشگری ایجاد شود که در آن حسابرسان بهتر قادر خواهند بود استقلال خود را اعمال کنند و در صورت لزوم، اقداماتی را انجام دهند که مطابق با خواسته ها و اولویتهای صاحبکار نیستند. نشریه گزارشگری مالی^[۱] (FRR) شماره ۳۱، قوانین کمیسیون بورس اوراق بهادار در مورد اطلاعاتی را که باید راجع به تغییر حسابرسان به سرمایه گذاران ارائه شود، از طریق الزام به افشای سه دسته از اطلاعات عبارتند از:
۲-۱-۸-۱) گروه آغاز کننده تغییر حسابرس
با بهره گرفتن از دلایل ارائه شده توسط مدیران می توان تغییر حسابرس را براساس گروه آغاز کننده تغییر، طبقه بندی کرد. به بیان دقیقتر ، تغییر حسابرس توسط صاحبکاران ، حسابرسان یا عوامل بیرونی ( غیر از صاحبکار یا حسابرس) انجام می‌شود.
الف- تغییراتی که صاحبکار آغاز کننده آن است: نیاز به موسسه حسابرسی بزرگتر ، خدمات بهتر یا نزدیک بودن محل اقامت حسابرس به صاحبکار دلایلی هستند که صاحبکار برای تغییر حسابرس ارائه می‌کند.
ب- تغییراتی که حسابرس آغاز کننده آن است: فقط یک دلیل، نبود توافق و یا رویدادهای قابل گزارش ، منجر به تغییر حسابرس توسط حسابرس می‌شود.
ج- تغییراتی که عوامل بیرونی منجر به آن می‌شود: عواملی از قبیل ادغام و سیاست چرخش اجباری حسابرس در این طبقه قرار می‌گیرند.  نتایج پژوهش ویستانت (۲۰۰۳) نشان دادکه احتمال اینکه صاحبکاران ، آغاز کننده تغییر حسابرس باشند، سه برابر حالتی است که حسابرسان آغاز کننده آن باشند. یافته های پژوهش وی نشان داد که در ۵۴ درصد موارد صاحبکاران آغاز کننده تغییر حسابرس هستند و در ۱۶ درصد موارد حسابرسان از ادامه کار انصراف می‌دهند یا از نامزدشدن برای انتخاب مجدد خودداری می‌کنند، ۳۰درصد باقیمانده مربوط به عواملی است که نمی توان به گونه ای اتکاپذیر آنها را در هیچ یک از دو گروه قبل قرار داد.
۲-۱-۸-۲) نبود توافق یا اختلاف نظر بین صاحبکار و حسابرس
در هنگان تغییر حسابرس بایستی دلایل تعویض حسابرس برای مالکان بنگاه بطور کاملا مشخص واضح باشد. این وضوح مخصوصا در مواردی که علت تعویض حسابرس ناشی از اختلاف نظر بین مدیریت و صاحبکار بر سر مسائل بنگاه باشد بایستی گزارش و شفاف گردد. زیرا مدیریت ممکن است به علت مقاومت حسابرس در برابر خواسته های مدیریت سود خود در تلاش است که حسابرس را تعویض نموده تا در نهایت به اهداف کنترلی خود در بنگاه دست یابد.
۲-۱-۸-۳)رویدادهای قابل گزارش
رویدادهای قابل گزارش عبارتند از: ضعف در کنترلهای داخلی، اتکاپذیر نبودن تاییدیه مدیریت و اتکاپذیر نبودن صورتهای مالی. یافته های ویستانت و همکاران(۲۰۰۳)نشان داد که افشای رویدادهای قابل گزارش، دارای محتوای اطلاعاتی است که پس از افشای چنین رویدادهایی ، قیمت سهام کاهش می‌یابد. تجزیه و تحلیل بیشتر یافته های آنها نشان داد که افشای اتکاپذیر نبودن صورتهای مالی نسبت به افشای ضعف در کنترل داخلی ، دارای محتوای اطلاعاتی بیشتری است و در مواردی که فقط ضعف در کنترلهای داخلی افشا شود. قیمت سهام کاهش می یابد . تجزیه و تحلیل بیشتر یافته های انها نشان داد که افشای اتکاپذیر نبودن صورتهای مالی نسبت به افشای اطلاعاتی بیشتری است و در مواردی که فقط ضعف در کنترلهای داخلی افشا شود،قیمت سهام کاهش نمی یابد. اخیراً ، شرکتها برخی از دلایل تغییر حسابرس را که طبق قوانین ملزم به افشای آنها نیستند، به طور داوطلبانه و اختیاری افشا می‌کنند. سانکاراگورو وامی و ویستانت (۲۰۰۴) برای بررسی اینکه ایا افشای این دلایل بریا سرمایه گذاران دارای محتوای اطلاعاتی استف دلایل تغییر حسابرسان را به دو دسته اثبات‌پذیر و اثبات ناپذیر طبقه بندی کردند.
الف- دلایل اثبات پذیر، دلایلی هستند که می توان با بررسی سایر منابع به وجود آنها پی برد و آنها را اثبات کرد؛ برای مثال، ادغام ، تلفیق و نیاز به موسسه حسابرسی بزرگتر، افشای این دلایل ، فاقد محتوای اطلاعاتی برای سرمایه گذاران است؛ زیرا این دلایل در سایر منابع نیز افشا می‌شود. افشای این دلایل صرفاً نبود اطمینان راجع به دلیل تغییر حسابرس را از بین می‌برد(مهدوی و ابراهیم، ۱۳۸۹).
ب- دلایل اثبات‌ناپذیر، دلایلی هستند که با بررسی سایر منابع اطلاعاتی نمی توان به وجود آنها پی برد و آنها را اثبات کرد؛ برای مثال ، دلایل مرتبط با خدمات (نیاز به خدمات خاص، نیاز به تخصص در یک صنعت خاص و غیره) و دلایل مرتبط با حق‌الزحمه حسابرس(نیاز به حسابرس با حق الزحمه کمتر ، اختلاف در مورد حق‌الزحمه حسابرس) آنها دریافتند که دلایل اثبات‌ناپذیر در تاریخ افشا با بازدهی غیر عادی همراه هستند(مهدوی و ابراهیم، ۱۳۸۹).
۲-۱-۹) انواع تغییر حسابرس بر اساس شیوه تغییر
۲-۱-۹-۱) تغییر اجباری حسابرس
رسوایی های بزرگ گزارشگری مالی در سطح جهان و در راس آنها رسوایی شرکت انرون منجر به تدوین قوانین جدید گزارشگری مالی در قالب قانون ساربینز-اکسلی شد. مهم ترین موارد مندرج در این قانون در ارتباط با استقلال حسابرس و کیفیت حسابرسی است. این مقررات از جمله شامل محدودیت در ارائه خدمات غیرحسابرسی به صاحبکاران حسابرسی، افزایش مسئولیت کمیته حسابرسی، استقرار هیات نظارت بر حسابداری شرکت های سهامی عام و همچنین تغییر اجباری شرکای اصلی هر کار حسابرسی پس از یک دوره متوالی پنج ساله بود.
موتز و شرف، در رساله فلسفه حسابرسی خود، اگرچه تغییر ادواری حسابرس را توصیه نکرده اند، لکن اذعان نموده اند که وجود رابطه طولانی، موجب بروز شک و تردید در خصوص استقلال حسابرس می شود. به اعتقاد هیلی و کیم، تغییر اجباری حسابرسان، منجر به افزایش استقلال آنها و در نتیجه افزایش اطمینان و اعتماد سرمایه گذاران می شود. مور و همکاران و بازرمن نیز اذعان می کنند که تغییر ادواری حسابرسان ابزاری در جهت حفظ استقلال و برطرف کننده تضاد منافع مالکیت و مدیریت است. مساله دیگری که باید به آن توجه نمود این است که موضوع محدود نمودن دوره تصدی حسابرس از دو بعد قابل بررسی است. بعد اول مربوط به تغییر موسسات حسابرسی است و بعد دیگر شامل تغییر ادواری کادر حسابرسی خصوصا در رده مدیران و سرپرستان مسوول کار حسابرسی و شریک مربوطه می باشد. بررسی های متعدد صورت پذیرفته در این خصوص حاکی از برتری سیاست تغییر شریک مسوول کار و تیم حسابرسی مستقر بر تغییر موسسات حسابرسی است. ضمن آنکه مجامع حرفه ای همچون فدراسیون بین المللی حسابداران (IFAC 2005) نیز بر چرخش شرکا و اعضای گروه رسیدگی کننده تاکید نموده اند. با وجودی که بر طبق مفاهیم دانش تصمیم گیری، هزینه های انجام شده در سال اول حسابرسی صاحبکار، از جمله هزینه های از دست رفته بوده و نمی بایست در فرایند تصمیم گیری حسابرسی سال های بعد مدنظر قرار گیرد، پژوهش های صورت پذیرفته توسط استاو (۱۹۷۶)، راس و استاو (۱۹۸۷) و کلینمن و پالمان (۲۰۰۰) حاکی از آن است که حسابرسان عمدتا این هزینه ها را در تصمیم گیری دخالت می دهند و بنابراین تمایل دارند که صاحبکاران خود را حداقل تا جایی که بتوانند هزینه های سال اول را مستهلک نمایند، حفظ نمایند و چه بسا درآمد حسابرسان در سال اول همکاری با یک صاحبکار جدید از هزینه های مربوط به آن سال کمتر بوده و این امر به امید جبران زیان طی سنوات بعد صورت پذیرفته باشد. از این نقطه نظر اقتصادی، به نظر می رسد که مدت تصدی طولانی حسابرسی چندان مقبول نیست و تغییر ادواری حسابرسان منجر به افزایش بی طرفی و استقلال می شود. برادی و موسکوف ادعا می نمایند که تغییر اجباری حسابرس، حسابرسان را در موقعیت برتری قرار می دهد تا در مقابل فشارها و خواسته های مدیران مقاومت کنند و در عین حال به حسابرسان اجازه می دهد تا قضاوت بی طرفانه تری داشته باشند. از دیدگاه ایشان، مدت تصدی طولانی حسابرس منجر به ایجاد تمایلاتی در وی جهت حفظ صاحبکار و اعمال نظرات مدیریت صاحبکار در فرایند گزارشگری شده که این امر منجر به مخدوش شدن استقلال و بی طرفی خواهد شد.
در ایران نیز در تاریخ ۸/۶/۱۳۸۶ دستورالعمل موسسات حسابرسی معتمد سازمان بورس به تصویب شورای عالی بورس رسید و جایگزین آیین نامه ضوابط موسسات حسابرسی معتمد سازمان بورس اوراق بهادار تهران (مصوب جلسه ۲۰/۲/۱۳۸۰ شورای بورس) و ضوابط موسسات حسابرسی و بازرس قانونی معتمد سازمان بورس اوراق بهادار تهران(مصوب جلسه ۳/۳/۱۳۸۷) گردید. بنابر تبصره ۲ ماده ۱۰ این دستورالعمل، موسسات حسابرسی شرکای مسوول کار حسابرسی هر یک از اشخاص حقوقی مجاز نیستند بعد از گذشت چهار سال، مجددا سمت حسابرس مستقل و بازرس قانونی شرکت مذکور را بپذیرند. ضمنا در صورت خروج شرکا از موسسه قبلی، شریک مسوول کار در دوره چهار سال قبل نمی تواند با حضور به عنوان شریک در موسسه حسابرسی دیگر سمت مزبور را قبول کند.
از دیدگاه طرفداران تغییر اجباری حسابرس، مدت تصدی طولانی حسابرس، منجر به کاهش سطح بی طرفی و خدشه دار شدن استقلال و کاهش کیفیت حسابرسی به دلیل کاهش سطح دقت در اجرای آزمون های کنترل و محتوا ناشی از تطبیق پذیری حسابرس با شرایط حاکم بر محیط مورد حسابرسی می باشد. از سوی دیگر مخالفان تغییر اجباری حسابرس بر این اعتقاد هستند که تغییر حسابرس هزینه های زیر را در پی دارد:

پ. حداقل حجم تردد:
۱ـ حجم وسایل‌نقلیه ورودی به تقاطع از رویکردهای راه اصلی(مجموع دو رویکرد) به طور متوسط ۳۰۰ وسیله در ساعت برای مدت ۸ ساعت از یک روز عادی باشد.

۲ـ حجم وسایل‌نقلیه، عابران پیاده و دوچرخه‌های ورودی به تقاطع از رویکردهای راه اصلی(مجموع دو رویکرد) به طور متوسط ۲۰۰ واحد در ساعت برای همان ۸ ساعت و متوسط تأخیر ترافیک وسایل‌نقلیه حداقل ۳۰ ثانیه به ازای هر وسیله در طی شلوغ‌ترین ساعت باشد، اما اگر سرعت %۸۵ در رویکردهای راه اصلی، از km/h65 بیشتر شد، معیار حداقل حجم وسایل‌نقلیه %۷۰ مقادیر فوق خواهد بود.
هنگامی که معیار چراغ‌دار کردن ارضا نشده است اما معیارهای ب، پ-۱ و پ-۲ به میزان ۸۰ درصد حداقل مقادیر ارضا شده‌اند، استفاده از کنترل توقف در چند جهت توجیه‌پذیر است. معیار پ-۳ در این حالت مورد استفاده قرار نمی‌گیرد.
معیارهای دیگری که ممکن است در مطالعات مهندسی مورد استفاده قرار گیرد، عبارتند از:
نیاز به کنترل تداخل در هنگام گردش به چپ،
نیاز به کنترل تداخل وسایل‌نقلیه و عابران پیاده در نزدیکی محل‌های تولیدکننده حجم زیادی از عابران پیاده،
محل‌هایی که استفاده‌ کنندگان از راه پس از توقف امکان مشاهده ترافیک تداخلی(ترافیک در جهت‌های دیگر)را ندارند و تنها راه‌حل عبور آن‌ها از تقاطع متوقف ساختن ترافیک در سایر جهت‌های داخلی است،
در تقاطعی با دو خیابان جمع‌کننده در ناحیه مسکونی که شرایط طراحی و عملکردی یکسانی دارند و استفاده از کنترل توقف در چند جهت، مشخصات عملکردی تقاطع را بهبود خواهد بخشید.
کاربرد: به‌طور کلی معیارهای ذکر شده در بند قبلی عوامل مختلفی را که بر عملکرد و ایمنی تقاطع مؤثر هستند بررسی می‌کند. این عوامل عبارتند از: حجم ‌ترافیک، تغییرات حجم ‌ترافیک در طول روز، طرح‌ هندسی ‌رویکردها، سرعت در راه ‌اصلی، بسامد تصادفات و تأخیر وسایل‌نقلیه.
پس از شناسایی معیاری که باید ارزیابی شود اطلاعات لازم بر اساس روش‌های مناسب میدانی جمع‌ آوری می‌شوند، اطلاعات لازم برای هر معیار در جدول ۲-۴ خلاصه شده است.
جدول ۲ـ۴: اطلاعات لازم برای ارزیابی معیارهای MUTCD2009 برای کنترل حرکت در چند جهت